FG Baden-Württemberg zur Umsatzsteuerbarkeit der Personalgestellung zwischen öffentlich-rechtlichen Einrichtungen

Die aktuelle Rechtsprechung des FG Baden-Württemberg bringt Bewegung in die umsatzsteuerliche Behandlung der Personalgestellung zwischen öffentlichen Einrichtungen. Das Gericht stärkt die Position der öffentlichen Hand: Personalüberlassung können regelmäßig auf öffentlich-rechtlicher Grundlage und ohne Wettbewerb zu privaten Anbietern erfolgen – mit wichtigen Auswirkungen für die Praxis

1. Hintergrund

Die umsatzsteuerliche Behandlung der Personalgestellung zwischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) im zeitlichen Anwendungsbereich des § 2b UStG stellt die öffentliche Verwaltung vor große Herausforderungen. Während diese nach der früheren Verwaltungsauffassung als Beistandsleistung regelmäßig nicht der Umsatzsteuer unterlagen, müssen diese künftig auf ihre Steuerbarkeit überprüft werden. Die Abgrenzung gestaltet sich dabei als äußerst komplex. Eine Steuerpflicht kann zu einer finanziellen Mehrbelastung führen, insbesondere wenn die empfangende jPdöR nicht vorsteuerabzugsberechtigt ist. Gleichzeitig kann die öffentliche Verwaltung nicht auf Personalgestellungen verzichten. Viele Aufgaben in der öffentlichen Verwaltung erfordern spezifisches Fachwissen, das nicht überall verfügbar ist. Personalgestellungen ermöglichen es, Expertise gezielt dorthin zu bringen, wo sie gebraucht wird.

Die Finanzverwaltung geht im zeitlichen Anwendungsbereich des § 2b UStG regelmäßig von einer Steuerbarkeit der Personalgestellung aus. Für die Steuerbarkeit einer Personalgestellung sei ausschließlich der objektive Inhalt der Leistung maßgeblich. Die dauerhafte oder wiederholte Überlassung von Personal durch die öffentliche Hand gegen Kostenerstattung oder Entgelt erfülle grundsätzlich alle Merkmale des Unternehmerbegriffs (§ 2 Abs. 1 UStG) – unabhängig von der Form (Amtshilfe, Zuweisung, Abordnung etc.). Ausnahmen werden nur in engen Grenzen zugelassen, wenn die Personalüberlassung im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung durchgeführt wird (z. B. Zuweisung oder Abordnung nach beamtenrechtlichen Vorschriften). Eine Anwendung des § 2b Abs. 2 Nr. 1 oder 2 UStG wird dabei in der Regel ausgeschlossen. Ein gesetzlicher Wettbewerbsausschluss i. S. v. § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG wird ebenfalls nur in Ausnahmefällen angenommen. In der Masse der Fälle sei die Unternehmereigenschaft – wenn überhaupt – nur aufgrund der Generalklausel in § 2b Abs. 1 UStG eingeschränkt. Voraussetzung dafür sei, dass keine Wettbewerbssituation zu privaten Anbietern besteht. Da es allein auf den objektiven Inhalt der Überlassungsleistung und damit auf die Art der vom überlassenen Personal auszuübenden Tätigkeit ankommt, kann allenfalls bei Personen, die hoheitliche Befugnisse ausüben und deshalb nicht von Privaten überlassen werden können (z. B. Polizisten), eine Wettbewerbssituation ausgeschlossen werden.

Hoffnung macht nun ein Zwischenurteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 26.03.2025 (Az. 14 K 1953/20, n.v.).

2. Sachverhalt

Der Kläger, ein Regionalverband als Körperschaft des öffentlichen Rechts, stellte in den Streitjahren Personal (Geschäftsführer/in und Projektkoordinator/in) an eine öffentlich-rechtliche Einrichtung ohne eigene Rechtspersönlichkeit („A“) zur Verfügung. Die Personalgestellung erfolgte auf Grundlage einer Kooperationsvereinbarung, die eine partnerschaftliche Zusammenarbeit der an der „A“ beteiligten Kooperationspartner vorsieht. Der Kläger stellte der „A“ den Personalaufwand monatlich unter Ausweis von Umsatzsteuer in Rechnung. Die „A“ war keine Unternehmerin im umsatzsteuerlichen Sinne und machte keine Vorsteuern geltend. Das Finanzamt behandelte die Personalgestellung als steuerbare und steuerpflichtige Leistung, während der Kläger von einer hoheitlichen Tätigkeit ausging und die Steuerbarkeit bestritt.

3. Entscheidung des FG Baden-Württemberg

Das FG hat mit Zwischenurteil festgestellt, dass der Kläger durch die Personalgestellung an die „A“ keine steuerbaren Umsätze ausgeführt hat. Zwar liege im Streitfall ein Leistungsaustausch vor, da zwischen der Geschäftsführung der „A“ und dem Kläger ein Arbeitsvertrag geschlossen wurde und die „A“ dem Kläger für die Überlassung der Arbeitnehmer ein Entgelt gezahlt hat. Der Kläger sei in den Streitjahren aber kein Unternehmer i.S. des § 2 UStG gewesen.

Bei richtlinienkonformer Auslegung von § 2 Abs. 3 S. 1 UStG i. V. m. § 4 KStG im Lichte des Art. 13 MwStSystRL sei der Kläger mit der Personalgestellung an die „A“ nicht als Unternehmer tätig geworden, da diese auf öffentlich-rechtlicher Grundlage ohne Wettbewerbsverzerrung erfolgt sei. Zwar wurden die Geschäftsführer bei dem Kläger als Arbeitnehmer im öffentlichen Dienst auf der Grundlage eines privatrechtlichen Arbeitsvertrags angestellt, Grundlage der Personalgestellung sei aber die Kooperationsvereinbarung zwischen den Mitgliedern der „A“ gewesen. Hiernach musste das für die Geschäftsführung der „A“ erforderliche Personal von einem der Kooperationspartner gestellt werden.

Der Kläger habe die auf öffentlich-rechtlicher Grundlage erfolgte Personalgestellung auch nicht im Wettbewerb zu Privaten erbracht, da ein privater Unternehmer eine der streitgegenständlichen Leistung vergleichbare Personalüberlassung an die „A“ nicht hätte erbringen können. Einerseits treffe die in der Kooperationsvereinbarung getroffene Verpflichtung zur Einstellung des für die Geschäftsführung der „A“ erforderlichen Personals ausschließlich die Kooperationspartner der „A“ und könne daher nur durch diese erfüllt werden. Andererseits habe der Kläger das Personal für die Geschäftsstelle der „A“ auf Grundlage von § 4 Abs. 3 TVöD unbefristet angestellt und dauerhaft an die „A“ überlassen. Eine dauerhafte Überlassung von Arbeitnehmern sei aber nach § 1 Arbeitnehmerüberlassungsgesetz (AÜG) unzulässig und dürfe nur „vorübergehend“ erfolgen. Im zeitlichen Anwendungsbereich des § 2b UStG werde das Fehlen einer größeren Wettbewerbsverzerrung im Übrigen durch den Rechtsgedanken des vorliegend anwendbaren § 2b Abs. 3 Nr. 2 S. 1 UStG bestätigt, der gerade auf die interkommunale Zusammenarbeit abziele. Die Revision wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache und zur Fortbildung des Rechts zugelassen.

4. Praxisfolgen

Das Urteil stärkt die Position der öffentlichen Verwaltung bei der Personalgestellung zwischen jPdöR. Dauerhafte Personalüberlassungen auf öffentlich-rechtlicher Grundlage, die nicht im Wettbewerb zu privaten Anbietern stehen, sind danach – auch im zeitlichen Geltungsbereich des § 2b UStG – regelmäßig nicht steuerbar. Entscheidend ist die öffentlich-rechtliche Ausgestaltung der Zusammenarbeit und die dauerhafte Überlassung des Personals. Für die Praxis empfiehlt sich gleichwohl eine genaue Prüfung der vertraglichen Grundlagen und der tatsächlichen Ausgestaltung der Personalgestellung. 

Matthias Menebröcker, LL.M.
Rechtsanwalt, Steuerberater

Stand: 22.09.2025 | Alle Beiträge sind nach bestem Wissen zusammengestellt.
Eine Haftung für deren Inhalt kann jedoch nicht übernommen werden.