Erweiterung des steuerlichen Querverbunds - Neue Spielräume für die kommunale Energiewende

Das BMF hat mit Schreiben vom 10.10.2025 die Voraussetzungen für die Zusammenfassung von BgA nach § 4 Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 KStG grundlegend überarbeitet. Kommunale Träger erhalten neue Möglichkeiten, moderne Energietechnik wie Wärmepumpen, hybride PV-Anlagen und Fernwärmenetze steuerlich zu nutzen. Der Beitrag erläutert die neuen Spielräume und Anforderungen.

1. Einleitung

Mit Schreiben vom 10.10.2025 (IV C 2 – S 2706/00061/003/134) hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) den Anwendungsbereich der Grundsätze zur Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art (BgA) nach § 4 Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 KStG deutlich erweitert. Ziel ist es, die steuerliche Behandlung moderner Energietechnik im Kontext der BgA-Zusammenfassung an die Anforderungen einer nachhaltigen Energieversorgung anzupassen. Die Neuregelung eröffnet der öffentlichen Hand neue Gestaltungsmöglichkeiten bei der energetischen Modernisierung ihrer Einrichtungen.

2. Hintergrund

BgA juristischer Personen des öffentlichen Rechts (jPdöR) im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG sind nach § 4 Abs. 1 KStG alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen außerhalb der Land- und Forstwirtschaft dienen und sich innerhalb der Gesamtbetätigung wirtschaftlich herausheben. Jede wirtschaftliche Tätigkeit begründet grundsätzlich einen eigenständigen BgA, dessen Ergebnis isoliert zu ermitteln ist. Eine Verrechnung von Gewinnen und Verlusten zwischen verschiedenen BgA ist daher ausgeschlossen.

§ 4 Abs. 6 KStG lässt hiervon Ausnahmen zu. Nach § 4 Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 KStG können mehrere BgA zusammengefasst werden, wenn zwischen ihnen nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse objektiv eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht besteht. Der Vorteil eines solchen steuerlichen Querverbunds liegt in der Möglichkeit der Ergebnisverrechnung, was zu einer geringeren Steuerlast führen kann.

Das BMF-Schreiben vom 11.05.2016 (BStBl I S. 479) konkretisierte diese Voraussetzungen zunächst für Blockheizkraftwerke (BHKW). Danach können etwa defizitäre Bäderbetriebe mit einem gewinnträchtigen Versorgungsbetrieb zusammengefasst werden, wenn das BHKW mehr als 50 % seiner Wärme an das Bad liefert und bestimmte Leistungskennzahlen erfüllt. Die wirtschaftliche Tragfähigkeit ist durch ein VDI-Gutachten oder eine Einnahmen-Überschussrechnung nachzuweisen.

3. Neue Grundsätze des BMF-Schreibens vom 10.10.2025

Das neue Schreiben erweitert die technischen Möglichkeiten der Zusammenfassung erheblich. Neben BHKW können nun auch Wärmepumpen, hybride Photovoltaikanlagen (PV-Anlagen) und Fernwärmenetze eine technisch-wirtschaftliche Verflechtung begründen.

  • Wärmepumpen: Eine Zusammenfassung mittels Wärmepumpe ist nur mit einem Netzbetriebs-BgA möglich. Voraussetzung ist, dass die Wärmepumpe vollständig Wärme an das Bad liefert und mindestens ein Drittel des rechnerischen Gesamtwärmebedarfs abdeckt. Die elektrische Leistung muss mindestens 50 kW betragen. Der Netzbetrieb muss mindestens 10 % des Gesamtumsatzes des zusammengefassten BgA ausmachen, und dem Netzbetreiber müssen regulierende Zugriffsrechte (Zu- und Abschaltung der Wärmepumpe) eingeräumt werden.
  • Hybride PV-Anlagen: Eine Zusammenfassung mittels hybrider PV-Anlage ist möglich, sofern die PV-Anlagen dem Betriebsvermögen eines Energieversorgungsbetriebs zugeordnet sind, mindestens 10 % des Wärmebedarfs des Bades decken und eine elektrische Leistung von mindestens 50 kW aufweisen. Auch hier muss der Umsatz aus dem Energieversorgungsbetrieb mindestens 10 % des Gesamtumsatzes des zusammengefassten BgA ausmachen.
  • Fernwärmenetze: Eine Zusammenfassung durch Einbindung in ein Fernwärmenetz ist möglich, wenn das Bad aktiv in ein effizientes Fernwärmelastmanagement eingebunden ist. Die Fernwärmeversorgung muss mindestens 80 % des rechnerischen Wärmebedarfs des Bades decken, das über ein Wasservolumen von mindestens 750 m³ verfügen muss. Auch hier sind Zugriffsrechte (Zu- und Abschaltungen an einer Fernwärmeübergabestation) für das Wärmelastmanagement erforderlich.

4. Auswirkungen und Empfehlungen für die Praxis

Durch die Erweiterung der technischen Möglichkeiten erhalten Kommunen und andere Träger öffentlicher Bäder deutlich mehr Flexibilität bei der energetischen Modernisierung ihrer Einrichtungen. Die Anerkennung nachhaltiger Technologien wie Wärmepumpen, hybrider Photovoltaikanlagen und Fernwärmenetzen fördert die Umstellung auf erneuerbare Energien und unterstützt die Energiewende im Bereich der öffentlichen Daseinsvorsorge. Die Grenzwerte sind messbar und erleichtern die Planung und Umsetzung entsprechender Projekte. Gleichzeitig erfordern die neuen vertraglichen und organisatorischen Vorgaben eine sorgfältige Dokumentation und Abstimmung zwischen den beteiligten Einrichtungen. Es empfiehlt sich, bei anstehenden Projekten zeitnah die neuen Möglichkeiten und Anforderungen zu überprüfen und insbesondere die Einhaltung der Grenzwerte sowie die erforderlichen vertraglichen Regelungen sicherzustellen.

Matthias Menebröcker, LL.M.
Rechtsanwalt, Steuerberater

Stand: 22.10.2025 | Alle Beiträge sind nach bestem Wissen zusammengestellt.
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